2. การวางแผนภาษีมูลค่าเพิ่ม

2.1 ข้อกฎหมายเป็นเช่นไร?

เป็นความไม่ลงตัวของการตรากฎหมาย VAT ตามนัยมาตรา 79/4 แห่งประมวลรัษฎากร กรณีมีการขาย

สินค้าหรือให้บริการเป็นเงินตราต่างประเทศ ซึ่งต้องแปลงค่าเงินตามหลักเกณฑ์ของมาตรา 79/4(1)

ซึ่งวางแนวทางไว้ไม่สอดคล้องกับหลักเกณฑ์ปกติของการออกใบกำกับภาษีและการจัดทำรายงานในระบบ

ภาษีมูลค่าเพิ่ม ทำให้ผู้ประกอบการต้องนำบทบัญญัติของมาตรา 9 มาใช้ในการแปลงค่าเงิน ซึ่งต่อมากรม

สรรพากรได้ออกคำสั่งที่ ป.71/2541 กำหนดแนวปฏิบัติ และอธิบายพร้อมยกตัวอย่างเพื่อเป็นบรรทัดฐานแก่

่ผู้เสียภาษี แต่ก็ยังไม่สู้จะชัดเจนและยังไม่ครอบคลุม transaction ต่างๆ ทั้งหมดที่พึงจะมีพึงจะเกิดขึ้นตาม

ปกติทางการค้าดังนั้น ก่อนที่จะเข้าสู่การวางแผนภาษี จึงจำต้องทำความเข้าใจกับตัวกฎหมายเสียก่อนพอ

สังเขป ดังนี้ มาตรา 79/4 บัญญัติว่า “ในกรณีที่มูลค่าของฐานภาษีที่ได้รับหรือพึงได้รับจากการขายสินค้าการ

ให้บริการหรือการนำเข้าเป็นเงินตราต่างประเทศ ให้คำนวณเงินตราต่างประเทศนั้นเป็นเงินตราไทยตาม

หลักเกณฑ์ดังต่อไปนี้

(1)..ในกรณีที่ได้รับเงินตราต่างประเทศจากการขายสินค้าหรือการให้บริการและได้มีการขายเงินตราต่าง

ประเทศที่ได้รับชำระนั้นเป็นเงินตราไทยในเดือนที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น

ให้ถือเงินตราไทยจากการขายนั้นเป็นมูลค่าของฐานภาษีที่ได้รับหรือพึงได้รับจากการขายสินค้าหรือการให้

บริการแล้วแต่กรณี เว้นแต่มิได้มีการขายเงินตราต่างประเทศในเดือนที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม

เกิดขึ้น ให้ถือตามอัตราถัวเฉลี่ยที่ธนาคารพาณิชย์รับซื้อซึ่งธนาคารแห่งประเทศไทยได้คำนวณไว้ใน

วันทำการสุดท้ายของเดือนที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น

(2) ในกรณีนำเข้าสินค้าให้คำนวณราคา ซี.ไอ.เอฟ.ของสินค้านำเข้าที่เป็นเงินตราต่างประเทศเป็นเงินตรา

ไทยตามอัตราที่กรมศุลกากรใช้คำนวณเพื่อเรียกเก็บอากรขาเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร”

กฎหมายภาษีมูลค่าเพิ่มมาตรานี้ อธิบายสรุปความได้ว่า

(1) กรณีขายสินค้า หรือให้บริการเป็นเงินตราต่างประเทศ (ม.79/4(1))

ก. กรณีส่งออก ซึ่งกฎหมาย VAT อนุโลมให้ใช้ invoice ทางการค้าเป็นใบกำกับภาษี แต่ tax point ของการ

ส่งออกกลับเป็นวันที่ในใบขนขาออก ซึ่งในทางปฏิบัติ ผู้ประกอบการจะต้องออก invoice ก่อนวันที่ในใบ

ขนขาออก ดังนั้นคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.71/2541 ลงวันที่ 9 มิ.ย. 41 จึงวางหลักเกณฑ์การกรอก

รายงานภาษีขาย ดังนี้

- ถ้าผู้ส่งออกได้รับเงินตราต่างประเทศจากการส่งออกสินค้า ในวันเดียวกับวันที่ออกใบกำกับภาษี (invoice)

และได้ขายเงินเหรียญทันทีในวันเดียวกันก็ให้แปลงค่าด้วยอัตราตามมาตรา 79/4(1) (อัตราตลาด ณ วันออก

invoice) เพื่อกรอกในรายงานภาษีขาย(ซึ่งในทางปฏิบัติเป็นไปไม่ได้ที่จะได้รับชำระเงินทันทีโดยที่สินค้า

ยังไม่ผ่านพิธีการใดๆ… ผู้เขียนจึงมักบอกว่าโอกาสใช้มาตรา 79/4(1) แทบไม่มี)

- ถ้าผู้ส่งออกไม่ได้รับชำระเงินจากการส่งออกสินค้าทันที ในขณะที่ออกใบกำกับภาษี (invoice)

ก็ให้แปลงค่าเพื่อกรอกรายงานภาษีขายโดยใช้อัตราแลกเปลี่ยนตามมาตรา 9 คือ ณ ก่อนวันเกิด tax point

หนึ่งวัน (ในทางปฏิบัติจะเป็นกรณีนี้ทั้งหมด)

ข. กรณีขายสินค้า/ให้บริการในประเทศแต่ตกลงชำระราคาเป็นเงินเหรียญ

หากผู้ประกอบการต้องการออกใบกำกับภาษีเป็นเงินตราต่างประเทศ (ซึ่งจะต้องได้รับอนุมัติจากอธิบดีก่อน)

ผู้ขายจะต้องใช้อัตราแลกเปลี่ยนตามมาตรา 9 กำกับไว้ในใบกำกับภาษีดังกล่าวด้วย (ตามนัยประกาศ

อธิบดีเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 77))

กรณีผู้ขายซึ่งตกลงขายสินค้าไว้เป็นเงินเหรียญ แต่ต้องการจะออกใบกำกับภาษีเป็นเงินบาท ก็ทำได้โดยต้อง

แปลงค่าเป็นเงินไทยด้วยอัตราตามมาตรา 9 เสียก่อน เว้นแต่ได้รับชำระเงินตราต่างประเทศ

และขายเงินเหรียญทันที ในวันเดียวกับที่ส่งมอบสินค้าจึงจะแปลงค่าด้วยมาตรา 79/4(1) (อัตราตลาด)

(2) กรณีนำเข้า (มาตรา 79/4(2)) ให้แปลงค่าด้วยอัตราแลกเปลี่ยนของกรมศุลกากรนั้น ในทางปฏิบัติให้ใช้

ใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากร มาถือเป็นใบกำกับภาษีซื้อ และกรอกรายงานภาษีซื้อตามยอดในใบเสร็จ

รับเงินดังกล่าวได้เลย

เนื่องจากมาตรา 79/4(1) มีปัญหาในการบังคับใช้เสมอมาเพราะอัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่ออกใบกำกับภาษี

และวันที่ต้องกรอกรายงานภาษีขาย จะต่างจากวันรับชำระเงิน หรือวันที่กฎหมายกำหนดให้ต้องแปลง

ค่าข้างต้นนั้น จึงมีประเด็นว่าผู้ประกอบการจะต้องปรับปรุงผลต่างอย่างไรและผลต่างนั้นต้องเสียภาษี

มูลค่าเพิ่มหรือไม่ อย่างไร?

ในกรณีดังกล่าวแต่เดิมเจ้าหน้าที่ของกรมสรรพากรเอง ก็มักแนะนำผู้เสียภาษีไปตามความเข้าใจของตน

ไปคนละทิศละทาง เช่น บางท่านบอกให้ปรับปรุงผลต่างด้วยการออกใบลดหนี้ ใบเพิ่มหนี้ (แบบมี VAT 10%)

บางท่านก็บอกให้ยกเลิกใบกำกับภาษีฉบับเดิมและออกฉบับใหม่ เป็นต้น ?!....... วิธีการดังกล่าวล้วนไม่ถูก

ต้องแนวปฏิบัติซึ่งเป็นข้อยุติแล้วตามนัย ป.71/2541 ก็คือ

ก. กรณีออกใบกำกับภาษีที่มีค่าเป็นเงินตราต่างประเทศให้ระบุอัตราแลกเปลี่ยนตามมาตรา 9 ไว้ด้วย

ข. นำมูลค่าตาม ก. ไปกรอกในรายงานภาษีขายด้านผู้ขายและรายงานภาษีซื้อด้านผู้ซื้อ

ค. ทั้งผู้ขายและผู้ซื้อ ใช้ยอดเงินตามรายงานในข้อ ข. ไปยื่นแบบ ภ.พ.30 เพื่อชำระและขอคืนภาษีมูล

ค่าเพิ่มตามลำดับ

ง. ต่อมาเมื่อได้รับชำระเงินเหรียญ และ/หรือมีการขายเงินเหรียญ ณ วันถัดๆ ไปซึ่งอาจต้องแปลงค่าด้วยอัตรา

แลกเปลี่ยนที่แตกต่างออกไปจากอัตราที่ใช้ในการออกใบกำกับภาษี ผู้ขายเพียงแต่กรอกในหมายเหตุของ

รายงานภาษีขาย แสดงมูลค่าเงินตราไทยที่ได้รับ ผลต่างที่เกิดขึ้นเป็นเรื่องของกำไรขาดทุนจาก

อัตราแลกเปลี่ยนทางบัญชี ซึ่งไม่เกี่ยวข้องกับภาษีมูลค่าเพิ่มแต่อย่างใด

2.2 การวางแผนภาษีอัตราแลกเปลี่ยน VAT

แม้ว่ายอดตัวเลข (มูลค่า) ของอัตราแลกเปลี่ยนที่ใช้บันทึกตาม GAAP จะแตกต่างจากอัตราแลกเปลี่ยน

ที่ใช้ปฏิบัติตามกฎหมาย VAT ไม่มาก (ไม่มีสาระสำคัญเพราะอาจแตกต่างเพียงเศษทศนิยม) แต่กฎหมาย

VAT ได้ว่าบทกำหนดโทษ ทั้งทางแพ่งและอาญาไว้ค่อนข้างละเอียด ไม่ว่าจะเป็นกรณีความถูกต้อง

ของการออกใบกำกับภาษี การจัดทำรายงานภาษีขาย รายงานภาษีซื้อ รวมตลอดถึงการนำยอดไปยื่นแบบ

ภ.พ.30 เป็นต้นซึ่งกรณีความผิดพลาดดังกล่าวอาจนำไปสู่การถูกเรียกตรวจสอบภาษีและอาจขยายผล

ไปสู่ประเด็นอื่นๆ ดังนั้น การปฏิบัติให้ถูกต้องย่อมถือเป็นการ “รู้รักษาตัวรอด (จากภัยภาษี)” ได้เช่นกัน

จากข้อกฎหมายและแนวทางที่อธิบายมาในตอน 2.1 ท่านผู้อ่านอาจนำไปประยุกต์ใช้ประโยชน์ทางภาษีได้

ดังนี้

(1) การวางระบบเอกสาร และระบบบัญชี อาทิ

กรณีออกใบกำกับภาษีอยู่ในฉบับเดียวกันกับเอกสารทางการค้า (ใบส่งของ) อาจจำเป็นต้องเพิ่มช่องการ

กรอกตัวเลขให้สอดคล้องกับกฎหมาย VAT ด้วย

วางระบบการ post ตัวเลข (ที่แตกต่างของระบบบัญชีและระบบรายงาน VAT) ให้ถูกต้องตามกรณีของทั้ง 2

ระบบกฎหมาย

(2) การเลือกใช้อัตราแลกเปลี่ยนที่แตกต่างกันของระบบการค้าและกฎหมาย VAT เช่น กรณีที่ค่าเงินมี

ีเสถียรภาพกิจการอาจนำยอดเงินที่คำนวณตามระบบ VAT มาใช้บันทึกบัญชีตาม GAAP โดยอาศัยหลัก

ความมีสาระสำคัญ (materiality principle) ตาม GAAP เป็นช่องออก โดยถือว่ายอดตัวเลขที่บันทึกบัญชีมี

ีข้อผิดพลาดที่ไม่เป็นสาระสำคัญจากหลักเกณฑ์ของ GAAP #30 เป็นต้น

ที่มา....หนังสือพิมพ์กรุงเทพธุรกิจ